Impôt sur le revenu – L’indemnité de non-concurrence versée à un salarié postérieurement au transfert de son domicile fiscal à l’étranger n’est pas, en principe, un revenu de source française au sens de l’article 164 B du code général des impôts.
Les indemnités versées en contrepartie d’une clause de non-concurrence sont, en principe, regardées comme réparant exclusivement des pertes de revenus ; c’est seulement si elles peuvent être analysées comme compensant partiellement d’autres préjudices qu’elles sont jugées non imposables, dans cette mesure (CE, 9 novembre 1990, n° 81305, RJF 1/91 n° 52). Dès lors, elles sont imposées comme traitements et salaires si leur bénéficiaire avait la qualité de salarié (CE, 9 juillet 1980, n° 14086, RJF 10/80 n° 789 ; 26 novembre 1982, n° 35805, RJF 1/83 n° 59 ; 19 mars 1986, n° 46948, RJF 5/86 n° 532).
La Cour se prononce, pour la première fois, sur la question de savoir si elles peuvent être regardées comme des revenus de source française lorsque le contribuable est fiscalement domicilié à l’étranger.
A la suite de la rupture de son contrat de travail, un salarié qui s’était installé au Maroc a perçu une indemnité de son employeur sous la condition qu’il ne contrevienne pas à l’engagement de non-concurrence souscrit au titre de son emploi. L’administration a assujetti cette indemnité à l’impôt sur le revenu, au motif que le contrat de travail s’était exécuté en France.
En vertu des articles 4 A et 164 B du code général des impôts, les personnes dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de l’impôt sur le revenu en raison de leurs seuls revenus de source française, au nombre desquels « les revenus tirés d’activités professionnelles, salariées ou non, exercées en France ».
La Cour juge qu’en dépit de sa nature salariale, l’indemnité de non-concurrence ne constitue pas, en principe, une rémunération reçue au titre des activités exercées avant la cessation de l'emploi salarié, mais un revenu ayant pour contrepartie l'obligation de ne pas travailler pour un concurrent de l'ancien employeur, pendant un délai déterminé, postérieurement à la rupture du contrat de travail.
En l’espèce, le ministre ne soutenait pas que cette indemnité aurait été en réalité accordée à l’intéressé en rémunération d’activités exercées avant la cessation de son emploi. La Cour en déduit que la somme versée à l’ancien salarié après le transfert de son domicile fiscal à l'étranger ne peut être regardée comme un revenu tiré d'une activité exercée en France ni, par suite, comme un revenu de source française, au sens de l'article 164 B du code général des impôts.
La Cour accorde ainsi au contribuable, sur le fondement du droit interne, la décharge des impositions demandée.
Même si la Cour n’a pas eu à se placer sur le terrain du droit international, on peut relever que cette analyse est cohérente avec les commentaires de juin 2013 du modèle du convention fiscale concernant le revenu et la fortune de l’OCDE, à propos du traitement des indemnités de fin d’emploi, qui précisent que, en général, une indemnité de non-concurrence n’est imposable que dans l’Etat où le bénéficiaire réside lorsqu’il en reçoit le paiement, sauf si elle constitue une rémunération au titre d’activités exercées au cours de l’emploi.
L’arrêt n’a pas fait l’objet d’un pourvoi à la date de la présente Lettre.
Les conclusions du rapporteur public sont publiées à la revue Ingénierie patrimoniale et à la revue Fiscalité internationale.